聊城市隆昌投资有限公司（以下简称隆昌公司）成立于2010年。聊城金地税务师事务所有限责任公司接受委托，对隆昌公司2010年4月-2013年6月企业所得税及相关税款缴纳情况进行审核，于2013年6月27日出具聊金地综审字[2013]17号纳税审查意见书，确定该公司2010年4月-2013年6月各项税费共应补缴1208636.31元。隆昌公司于2014年1月15日从外网申报税费1412831.24元，但次日又退回。该申报数额已经超过了税务师事务所确定的应纳税数额。2016年12月12日，东昌府税务稽查局对隆昌公司涉嫌偷逃税款立案检查。因认定原告隆昌公司未将涉及李庆荣、许效国案件的逾期利息及其他款项申报纳税属于虚假申报的偷税，东昌府税务稽查局于2017年7月3日作出东昌地税稽处[2016]1057号《税务行政处理决定书》和东昌地税稽罚[2016]1057号《税务行政处罚决定书》。隆昌公司不服上述《税务行政处理决定书》，向聊城市东昌府区人民政府申请行政复议，聊城市东昌府区人民政府以东昌府税务稽查局对隆昌公司提交的担保不予确认，隆昌公司不符合《税务行政复议规则》所规定的提出行政复议的条件为由，驳回了隆昌公司的行政复议申请。隆昌公司不服上述《税务行政处罚决定书》，提起行政诉讼，要求撤销东昌地税稽罚[2016]1057号《税务行政处罚决定书》三项处罚决定，即对隆昌公司未申报缴纳2011、2012、2013年度营业税、城市维护建设税、企业所得税的行为，处以未缴税款百分之五十的罚款，罚款总金额达67.74万元。

在东昌府税务稽查局对隆昌公司涉案行政处罚调查过程中，原聊城市地方税务局东昌府分局于2017年4月11日对隆昌公司未收回的逾期利息是否应当缴纳营业税进行请示。隆昌公司未将涉及李庆荣、许效国案件判决的逾期利息收回。

一审法院认为：原告隆昌公司在税务师事务所出具审查意见后，确已申报税费，且申报数额超过了审查意见确定的应纳税数额，并且，被告工作人员范玉珍称申报后网络即有相应记录。因此，不能由此确定原告隆昌公司存在虚假纳税申报的故意。本案当事人均认可原告隆昌公司并未将李庆荣、许效国两案判决的逾期利息收回。在东昌府税务稽查局对隆昌公司涉案行政处罚调查过程中，原聊城市地方税务局东昌府分局于2017年4月11日对隆昌公司未收回的逾期利息是否应当缴纳营业税进行请示。由此，作为税务行政机关对原告隆昌公司未收回的逾期利息是否应当缴纳营业税尚无法确定的情况下，涉案处罚决定书认定原告隆昌公司未将逾期利息进行纳税申报属于虚假纳税申报的偷税，属于事实不清，主要证据不足。判决撤销东昌地税稽罚[2016]1057号税务行政处罚决定书中对原告聊城市隆昌投资有限公司的第（一）、（二）、（三）项处罚。

第一稽查局不服原审判决，认为被上诉人明知其应纳税数额达120余万元，但最终仅申报了104元，足以证明被上诉人具有逃避缴纳税款、积极追求国家税收损失后果的主观故意。原聊城市地方税务局东昌府分局对被上诉人未收回的逾期利息是否应当缴纳营业税进行请示，并非是因为对是否应当缴纳营业税无法确定，而是由于本案经举报人多次举报，甚至多次向省行风热线、国家税务总局反映，造成严重的社会影响，本着谨慎的原则进行请示。故请求二审法院依法撤销原审判决，改判驳回被上诉人的诉讼请求。

二审法院认为：本案的争议焦点为，被上诉人隆昌公司是否构成虚假纳税申报的偷税行为。本案中，原东昌府税务稽查局认定被上诉人隆昌公司存在虚假纳税申报的偷税行为，主要是认为隆昌公司未将李庆荣、许效国两案民事判决的逾期利息进行纳税申报。被上诉人认为，根据财政部印发的《金融企业会计制度》和《国家税务总局关于金融企业贷款利息收入确认问题的公告》（国家税务总局公告2010年第23号）的规定，不应对涉及李庆荣案件、许效国案件逾期应收未收利息征收营业税。为此，2017年4月11日原聊城市地方税务局东昌府分局还专门就被上诉人涉税问题向上级有关部门予以请示。上述事实说明，当事人就被上诉人涉及李庆荣案件、许效国案件逾期应收未收利息是否纳税存在着法律认识上的争议。因此，被上诉人隆昌公司未将逾期利息进行纳税申报，不足以认定其具有“虚假纳税申报”的故意。故原东昌府税务稽查局认定被上诉人存在虚假纳税申报的偷税行为，并据此作出行政处罚，属适用法律错误，该处罚决定依法应予撤销，原审判决并无不当，依法应予维持。

在之前民间借贷涉税系列文章中，我们介绍了此类法律性质行为产生的利息收入会涉及增值税、增值税附加税费和个人或企业所得税，本期文章我们着重了解纳税义务时限，先看一看一般性规定。

1、利息纳税义务时限的一般性规定

增值税方面：收取利息属于增值税销售服务项下金融服务中的贷款服务，根据《增值税暂行条例》第十九条规定：发生应税销售行为，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）第四十五条规定：收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。

企业所得税方面：《企业所得税法实施条例》第十八条规定，利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。

个人所得税方面：《个人所得税法》第六条规定第六项、第十二条第二款规定，利息、股息、红利所得和偶然所得，以每次收入额为应纳税所得额，按次计算个人所得税，有扣缴义务人的，按次代扣代缴税款。

从上述税收法律、行政法规、规范性文件看，无论增值税（也适用本案营改增之前的营业税）中的收到款项日、合同确定的付款日、未签合同但服务完成日，还是企业所得税上合同约定的应付利息日，或是个人所得税上每次取得收入日，当没有发生利息逾期情况时，其实都是一回事。出借方收到利息款项的日期、金额和双方合同约定是一致的，就算没签合同当连本带利还完那天才算服务完成日，除了先行开具发票的增值税纳税义务时间可能与所得税上有一些出入，但最多也就差十天半个月别人就付利息了，对整体税负也没啥影响。不过利息一旦逾期，约定付款日、金额与实际收款日、金额就不一致了，纳税义务以哪个金额和日期为标准，按一般性规定来认定就会产生争议了。

2、利息逾期时纳税义务时限的特别规定

《立法法》第九十二条明确，同一机关制定的法律、行政法规、地方性法规、自治条例和单行条例、规章，特别规定与一般规定不一致的适用特别规定。利息逾期时的税务处理属于特别规定，相较利息纳税义务时间的一般性规定，尽管税收规范性文件法律位阶较低，也应当遵循这一规则。

 2000年1月，国家税务总局关于印发《金融保险业营业税申报管理试行办法》的通知（国税发〔2000〕015号）第五条规定，对各金融机构贷款逾期超过财务制度规定应计提应收利息的期限且未收到利息时只以备查帐形式登记的贷款，以实际收到利息之日为纳税义务发生时间。

2002年2月国家税务总局关于印发《金融保险业营业税申报管理办法》的通知（国税发(2002)009号）取代了之前的国税发〔2000〕015号文，其中第十八条规定，贷款业务，按《国家税务总局关于银行贷款利息收入营业税纳税义务发生时间问题的通知》（国税发[2001]38号）执行。

国税发[2001]38号文第一、二条规定，利息自结息日起，逾期未满１８０天（含１８０天）的应收未收利息，应以取得利息收入权利的当天为其纳税义务发生时间；利息逾期１８０天（不含１８０天）以上的，该笔贷款新发生的应收未收利息，无论该贷款本金是否逾期，其纳税义务发生时间均为实际收到利息的当天。该文件于2006年4月30日失效。

所得税方面现行有效的规范性文件是《关于金融企业贷款利息收入确认问题的公告》（国家税务总局公告2010年第23号），其中明确：属于逾期贷款，其逾期后发生的应收利息，应于实际收到的日期，或者虽未实际收到，但会计上确认为利息收入的日期，确认收入的实现。已确认为利息收入的应收利息，逾期90天仍未收回，且会计上已冲减了当期利息收入的，准予抵扣当期应纳税所得额。已冲减了利息收入的应收未收利息，以后年度收回时，应计入当期应纳税所得额计算纳税。

增值税方面现行有效的规范性文件是《关于明确金融、房地产开发、教育辅助服务等增值税政策的通知》（财税〔2016〕140号），其中第三条规定，发放贷款后自结息日起90天内发生的应收未收利息按现行规定缴纳增值税，自结息日起90天后发生的应收未收利息暂不缴纳增值税，待实际收到利息时按规定缴纳增值税。

上述税收规范性文件对于逾期利息的涉税处理规定比较清晰，但针对的均是特定对象即金融企业，包括人民银行、商业银行、政策性银行、信用合作社、证券公司、金融租赁公司、证券基金管理公司、财务公司、信托投资公司、证券投资基金、保险公司和其他经中国人民银行、银保监会批准成立且经营金融保险业务的机构等，非金融企业民间借贷逾期利息能否参照适用并未明确。

3、本案尚未执行到位的利息该如何认定

引发本案税企争议的起点，是人民法院依法裁判的应收未收利息应当何时申报纳税。税务机关认为是司法文书生效时，就算没收到利息企业也应当申报纳税，而企业认为还没收到就不应当申报纳税。如果是一家金融企业，按前述逾期利息的特别税务处理规定就解决了，但昌隆投资有限公司偏偏又不算金融企业，在相关法律、法规和规范性文件规定的不明确，或相互之间有冲突的情况下，笔者结合本案的情形对争议问题作个探讨。

首先，搞到要由司法裁判来确认利息的地步，不是合约中约定不明就是本金、利息发生了逾期情形。从利息的增值税（营业税）一般纳税义务时限看，合同约定的利息收款日被司法裁判取代，且司法文书均会将利息、罚息计算至实际还款日，因此除非脑子抽筋在法院确认利息后就开发票给对方，否则既不适用合同约定日，也不适用服务完成日，只能适用收讫款项日。

其次，从企业所得税中利息的一般纳税义务规定看，似乎最接近本案中税务机关的观点，因为《企业所得税法实施条例》规定利息收入按照合同约定的应付利息日期确认收入的实现。但是，暂且不论司法裁判文书是否属于合同范畴，从《企业会计准则》的角度看，收入确认条件一是能给企业带来经济利益流入，二是能够可靠计量。因此，应收未收的逾期利息既不能给企业带来经济利益流入也不能确定最终金额，不具备收入确认条件，它是利息但不算利息收入，也就不能套用企业所得税中关于利息收入的一般纳税义务时限规定了。

再次，从税法的基本原则来看，实质课税原则、税收公平原则要求应当根据纳税人的真实负担能力决定纳税人的税负，不能仅考核其表面上是否符合课税要件，要考虑横向公平和纵向公平。本案中，应收未收的逾期利息，从实质课税角度考究能否取得收益尚处于不确定状态，并且目前税收政策中，也有在产生纳税义务后申报纳税时限递延至实际产生现金流时的规定。另外，金融机构的逾期利息可以按实际取得时发生纳税义务，同样也是法律上认可且性质相同的资金借贷行为，民间借贷逾期利息不能参照金融企业享受相同的税收待遇也有违税收公平的原则。

综上，对于非金融企业经司法确认的应收未收利息，应当参照适用金融企业关于逾期利息的税务处理规定，而不能简单套用利息纳税义务时限的一般性规定，选择其中约定收息日来确定申报缴纳税费的时间。当然，对执行回来的金额，根据《民法典》第五百六十一条规定，一般情况下利息优先本金清偿。如果连本带利就那么多了，从税负优化角度先还本再还息也行啊，毕竟清偿顺序优先适用约定原则。

下期，我们聊聊违约金、赔偿金、资金占用费有什么不同的纳税效果，敬请关注。